회생계획으로 출자전환된 채권이 무상 소각되면 대손세액에 해당

[출처] www.intn.co.kr/news/articleView.html?idxno=2002173

[율촌 판례평석] 회생계획으로 출자전환된 채권이 무상 소각되면 대손세액에 해당 - 日刊 NTN(일

 

- 대법원 2018.6.28. 선고 2017두68295 판결 -

●요약

부가가치세는 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 거래징수되는 세금인데, 거래징수를 규정하고 있으면서도, 소득세의 원천징수처럼 현금주의를 채택하고 있지 않다. 따라서 재화 또는 용역을 공급하는 자는 공급받는 자로부터 실제로 대금을 회수하기 전이라도 국가에 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 그 결과 공급자가 국가에 부가가치세를 납부한 후 공급받는 자로부터 대금을 회수하지 못하는 경우에는 자신의 비용으로 부가가치세를 납부하게 된다. 부가가치세법은 이를 사후적으로 시정하기 위해 채권의 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 회수하지 못한 부가가치세를 공제할 수 있도록 규정하고 있는데, 이를 대손세액 공제라고 한다. 그리고 부가가치세법이 규정한 대손세액 공제 사유 중 ‘회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’이 있다.

그 동안 실무에서는 회생계획인가 결정에 따라 채권이 출자전환 되었다가, 출자전환으로 취득한 주식이 바로 무상으로 소각된 사안이 ‘회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’에 해당하는지 여부가 문제되었다. 대상판결은 회생계획인가 결정에 따라 채권이 출자전환되고 이어서 바로 그 주식이 무상 소각되는 경우 ‘회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’에 해당한다는 점을 최초로 확인하고, 실무에서의 논란을 해소하였다는 점에 그 의미가 있다.

 

“회생계획인가 결정에 따라 매출채권이 주식으로 출자전환된 후 그 주식이 무상소각 되는 경우에는 재화 또는 용역을 공급하는 자의 대손세액 공제 대상”

“회생계획에서 출자전환에 의하여 발생된 주식을 무상으로 소각하기로 정하였다면, 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고 그대로 소각될 것이 확실”

“공급하는 자가 대손세액 공제를 받은 경우, 재화 또는 용역을 공급받은 회생법인은 부가가치세를 추가로 부담해야”

 

1. 대상판결의 개요

가. 사실관계

甲주식회사는 원고에게 용역을 공급하고 세금계산서를 발급했다. 원고는 甲주식회사에 위 용역대금을 지급하지 못하던 중 법원으로부터 회생절차 개시결정 및 회생계획 인가결정을 각각 받았다. 원고의 회생계획은 채무 중 98%를 보통주식으로 출자전환하고, 출자전환에 따라 발행된 주식 전부에 대해 무상 감자하는 것으로 정했다. 甲주식회사의 원고에 대한 매출채권도 위 회생계획에 따라 출자전환을 거쳐 주식으로 전환된 후 바로 무상 감자되었다. 그리고 甲주식회사는 관할세무서에 부가가치세 신고를 하면서 위 출자전환된 매출채권(이하 ‘이 사건 채권’)에 대해 대손세액 공제를 받았다.

피고는 甲주식회사의 관할세무서로부터 위 대손세액 공제자료를 통보받은 뒤, 대손세액 상당액을 원고의 매입세액에서 차감해 원고에 대해 부가가치세를 과세했고, 원고는 위 과세처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기했다.

나. 판결요지

1심 법원은 이 사건 채권은 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권에 해당하지 않으므로 부가가치세법상 대손세액 공제의 대상으로 볼 수 없다고 판단했는데, 다음과 같은 점을 근거로 들었다.

첫째, 이 사건 채권은 회생계획인가 결정에 따라 출자전환되었다가 무상 감자를 통해 소각되었을 뿐, 회생계획인가 결정에서 회수불능으로 확정되지 않았다.

둘째, 법인세법 시행령 제72조 제2항은 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 출자전환하는 경우 채권자가 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액을 출자전환된 채권의 장부가액으로 규정하고 있다.

셋째, 채권자들은 사법상 회생계획에 따른 출자전환으로 인해 채권의 변제 갈음하여 주식을 취득하는 것이고, 회생채권자들은 회생계획에 동의하였으므로 회생계획에 따라 채권이 전부 변제된 것으로 보더라도 회생채권자들에게 불리하다고 보기 어렵다.

넷째, 상법상 출자전환되는 채권 전부가 주식에 대한 인수가액으로 납입된 것으로 인정되어야만 발행예정 주식 전부에 대해 신주발행의 효력이 발생하므로, 채권 전부가 변제로 소멸되었다고 보아야 한다.

다섯째, 회생계획에 따라 출자전환이 이루어진 이후에 주식이 무상감자를 통하여 소각되었다 하더라도 이는 출자전환으로 인하여 채권의 장부가액이 모두 소멸된 이후의 사정에 불과할 뿐이다.

그러나 1심 법원과 달리 2심 법원과 대법원은 “회생계획에서 별도의 납입 등을 요구하지 아니하고 신주발행 방식의 출자전환으로 기존 회생채권 등의 변제에 갈음하기로 하면서도 그 출자전환에 의해 발생된 주식은 무상으로 소각하기로 정했다면 그 인가된 회생계획의 효력에 따라 새로 발행된 주식은 그에 대한 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고, 다른 대가 없이 그대로 소각될 것이 확실하게 된다. 그렇다면, 위와 같은 출자전환의 전제가 된 회생채권 등은 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정되었다고 봄이 상당하다”라고 판단했다.

 

2. 대상판결에 대한 평석

가. 문제의 소재 및 이 사건의 쟁점

부가가치세는 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 거래징수되는 세금이다. 재화 또는 용역을 공급하는 자는 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 부가가치세를 거래징수해 국가에 납부할 의무가 있다. 그리고 재화 또는 용역을 공급받는 사업자는 부가가치세를 신고·납부할 때 거래징수당한 부가가치세를 공제받을 수 있는데, 이를 전단계 매입세액공제 제도라고 한다.

그런데 부가가치세법은 거래징수를 규정하고 있으면서도, 소득세의 원천징수처럼 현금주의를 채택하고 있지 않다. 따라서 재화 또는 용역을 공급하는 자는 공급받는 자로부터 실제로 대금을 회수하기 전이라도 부가가치세법에서 정한 공급시기가 속하는 과세기간에 국가에 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 그 결과 공급자가 국가에 부가가치세를 납부한 후 공급받는 자로부터 대금을 회수하지 못하는 경우에는 자신의 비용으로 부가가치세를 납부하게 된다.

부가가치세법은 이를 사후적으로 시정하기 위해 채권의 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 회수하지 못한 부가가치세를 공제할 수 있도록 규정하고 있다(부가가치세법 제45조 제1항).

위 규정은 매출채권을 회수하지 못한 공급자에게 공급받는 자의 몫인 부가가치세까지 부담시키는 것은 가혹하다는 고려에서 마련된 것으로 이해되고 있다. 그 대신 공급받는 사업자는 과거에 매입세액을 이미 공제받았을 것이기 때문에, 부가가치세법은 공급하는 자가 위와 같이 대손세액공제를 받은 경우에는 공급받는 자가 해당 과세기간에 위 대손세액만큼 추가로 부가가치세를 부담하도록 규정하고 있다(부가가치세법 제45조 제3항).

이를 부가가치세법상의 대손세액공제에 관한 규정이라고 한다. 그리고 부가가치세법은 법인세법 시행령 제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 경우를 대손세액공제의 대상으로 규정하고 있다.

그리고 위 부가가치세법상 대손세액공제 대상 중 ‘회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’이 있다.

대상판결에서는 회생계획인가 결정에 의해 채권이 출자전환된 후 무상소각 절차를 거쳐서 소멸하는 경우, 위 채권이 부가가치세법상 대손세액 공제 대상 중 ‘회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’에 해당하는지 여부가 문제되었다.

나. 평석

대상판결에서 문제된 사안은 회생계획인가 결정에 의해 채권이 출자전환 된 후 출자전환으로 취득한 주식이 무상 소각 절차를 거쳐서 소멸한 경우이다. 출자전환이란 변제기가 돌아온 회사에 대한 금전채권을 출자의 목적으로 하여 주식을 발행하는 것을 말한다. 그리고 채무자 회생 및 파산에 관한 법률은 회생계획에 의해 회생채권자의 채권을 출자전환해 주식을 발행하는 것을 규정하고 있다.

1심 판결은 이 사건 채권은 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권에 해당되지 않는다고 판단하면서 여러 가지 근거를 제시했다.

대표적으로 사법상 출자전환은 채권의 변제 갈음해 주식을 취득하는 것이고, 상법상으로도 채권이 전부 주식에 대한 인수가액으로 납입되고 소멸하는 것이므로 채권이 회수불능된 것이 아니라 변제로 소멸하게 된 것이라는 이유이다.

일반적으로 세법을 해석·적용함에 있어서 거래의 사법상 성격이 중요한 의미를 가지는 것은 맞다. 그렇지만, 세법이 거래의 사법상 성격과 무관하게 세법을 적용하도록 규정하는 경우가 있다. 예를 들어, 출자전환이 이루어지는 경우 사법상으로는 채무가 전부 주식에 대한 인수가액으로 납입되고 소멸하는 것이므로 채무면제가 발생하지 않지만, 법인세법은 발행되는 주식의 시가를 초과는 채무가액에 대해서는 채무면제이익으로 규정하고 있다(법인세법 제17조 제1항 1호 단서). 위와 같은 규정은 세법이 사법상 성격과는 다른 입법 태도를 취한 결과이다.

이 사건에서 ‘채권이 회수불능으로 확정’되었는지가 문제되는데, 2심 판결이 판시하고 있는 바와 같이 회수불능이란 법적인 청구권의 소멸과는 달리 경제적인 측면에서의 의미를 가지고 있다. 세법에서 인정되는 대손금으로 청구권이 법적으로 소멸된 경우와 법적으로는 소멸되지 않았으나 채무자의 자산상황, 지급능력 등에 비추어 자산성의 유무에 대해 경제적으로 회수불능으로 확인되는 경우가 있다(대법원 1988.9.27. 선고 87누0465 판결). 대표적으로 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제8호는 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권을 대손사유로 규정하고 있다. 채권이 사법상 존재하더라도 경제적으로 회수불능이 확인되는 경우에는 특별히 대손을 인정해주고 있는 것이다.

이 사건에서 문제되는 세법 규정은 ‘회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’이다. 출자전환의 사법적 성격이나 상법의 법리 보다는 경제적 실질의 측면을 고려해 위 세법 규정의 회수불능을 판단할 필요가 있다. 또한, 1심 판결은 법인세법 시행령 제72조 제2항은 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 출자전환하는 경우 채권자가 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액을 출자전환된 채권의 장부가액으로 규정하고 있다는 점을 근거로 들어 채권이 주식의 취득에 갈음하여 변제로 소멸한 것이라는 입장을 취했다.

그러나 부가가치세법은 법인세법 상 대손사유를 대손세액 공제 사유로 인정하고 있을 뿐, 법인세법의 자산의 취득가액에 관한 규정을 준용하고 있지 않으므로, 법인세법의 자산의 취득가액에 관한 규정이 부가가치 세법상 대손세액 공제에까지 그대로 적용된다고 보는 것은 타당하지 않다.

결국, 이 사건에서의 핵심적인 쟁점은 이 사건 채권이 세법 규정의 ‘회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’이라는 요건을 충족하는지 여부이다.

먼저 이 사건 채권이 ‘회생계획인가 결정에 따라’ 회수불능으로 확정되었는지가 문제된다. 대상판결 사안에서는 채권의 출자전환으로 취득한 주식의 무상 소각도 이미 인가된 회생계획에서 예정된 절차 중 하나이다. 인가된 회생계획에서 채권의 출자전환 후 출자전환으로 취득한 주식을 무상 소각하기로 정한 이상, 채권이 회생계획인가결정에 따라 출자전환을 거치고 그 후 무상 소각됨으로써 경제적으로 회수할 수 없게 되는 결과가 이미 예정되어 있는 것이다.

이에 2심 판결은 “이 사건 회생계획안은 통상의 출자전환과 달리 미리 출자전환에 의해 발행된 주식은 무상감자하여 소각한다고 정하고 있다”는 점을 강조했다. 만약 인가된 회생계획에서 채권의 출자전환만을 규정하고, 채권의 출자전환 후 취득한 주식이 별도의 절차에서 무상소각되는 경우에는 어떻게 될까? 논란의 여지가 있겠지만, 대상판결의 사안과 동일한 결과에도 불구하고 세법의 문언상으로는 ‘회생계획인가 결정에 따라’ 회수불능으로 확정된 채권에 포섭되는 것으로 보기는 어렵다고 생각한다.

다음으로, 이 사건 채권이 회수불능으로 ‘확정’되었는지가 문제된다. 회생기업이 발행한 주식의 실질적인 가치가 없다고 하더라도, 채권이 출자전환되어 주식으로 존재하는 상태로는 회수불능이 ‘확정’되었다고까지 평가하기에 다소 무리가 있다. 그렇지만, 채권의 출자전환으로 취득한 주식을 바로 무상으로 소각한 경우에는, 채권자에게 더 이상 아무런 경제적 가치가 존재한다고 볼 수 없다.

이에 대법원도 출자전환으로 취득하는 주식이 다른 대가 없이 그대로 소각될 것이 확실하기 때문에, 채권이 회수불능으로 확정되었다고 판시했다. 다만, 대상판결 사안과 달리 만약 채권의 출자전환으로 취득한 주식이 전부 무상 소각되는 것이 아니라 일부만 무상소각되고 남는 주식이 존재하는 경우에는, 무상소각된 부분에 해당하는 채권액 전부가 회수불능으로 확정되었다고 볼 수 있을지는 의문이다. 출자전환으로 인하여 취득한 주식이 남아 있기 때문에 채권이 경제적으로는 회수불능으로 확정되었다고 볼 수 없다는 견해가 제시될 수 있기 때문이다.

이 사건 채권과 같이 회생절차 내에서 회생계획에 따라 채권의 출자전환이 이루어지고 이어서 출자전환으로 취득한 주식이 무상소각될 것이 당초부터 예정되고 실제로 그렇게 실행된 경우에는, 대상판결의 판시와 같이 채권이 ‘회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권‘에 해당한다고 보는 것이 세법 규정의 문언이나 당초 부가가치세법상 대손세액 공제 규정의 취지에 부합한다.

대상판결은 회생계획인가 결정에 따라 채권이 출자전환되고 이어서 바로 그 주식이 무상소각되는 사안에 대한 대손세액 공제의 법리를 최초로 확인하고, 실무에서의 논란을 해소했다는 점에 그 의미가 있다.