국외전출세 개괄

 [출처] http://www.taxnet.co.kr/sub/silmu/haesul/haesul_View.asp?nN=3&sN=1&pN=1&num=8244

현행 소득세법이나 법인세법에서 비거주자나 외국법인의 국내원천소득을 열거하면서 유가증권 양도소득에 대한 과세를 규정하고 있는데, 현행 세법의 규정에도 불구하고 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에서는 비거주자 등의 유가증권 양도소득에 대하여 일정 요건을 충족할 경우 거주지국에서만 과세할 수 있도록 규정하고 있다. 국내세법과 조세조약의 규정이 상이할 경우 조세조약이 우선하기 때문에 해당 국가와의 조세조약에서 비거주자의 유가증권 양도소득에 대하여 소득원천지국에서 과세하지 않는 것으로 규정하고 있는 경우, 거주자로서 보유하고 있던 국내 유가증권을 비거주자로 전환된 후에 양도하게 되면 비과세되는 결과를 초래할 수 있다. 이렇게 거주자에서 비거주자로 전환됨으로써 유가증권 양도차익에 대한 세금을 회피하는 것을 방지하기 위해 많은 나라에서는 국내 거주자가 국외로 전출하여 비거주자로 되는 경우에 국내에서 보유하고 있는 주식 등에 대한 평가차익에 대하여 과세하는 제도를 두고 있는데, 이를 일명 ‘국외전출세’라고 한다. 우리나라도 거주자의 국외전출 시 국내주식 등에 대한 양도소득세 과세특례제도를 도입하여 소득세법에서 규정하고 있는데, 이를 통해 역외 조세회피 방지 및 국내 재산에 대한 과세권을 확보하고 있는 셈이다.

 

국외전출세의 납세의무자

 

거주자가 주소 또는 거소의 국외이전을 위해 출국함으로써 비거주자가 되는 경우에는 국내에서 보유하고 있는 주식 등에 대하여 비록 그 주식 등을 양도하지 않아도 출국일에 양도한 것으로 보고 국외전출세로서 양도소득세를 납부하여야 한다. 국외전출세의 납세의무자는 다음의 요건을 모두 갖추어 출국하는 거주자(“국외전출자”)로 한다(소득세법 118의9 ①).

① 출국일 10년 전부터 출국일까지의 기간 중 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이상일 것

② 출국일이 속하는 연도의 직전 연도 종료일 현재 소유하고 있는 주식 등의 비율

 

양도, 기획재정부 국제조세제도과-209, 2019.05.17

「소득세법」제118조의9에 따른 양도소득세 납부 의무는 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국함으로써 비거주자가 되는 경우에만 적용되는 것임

 

 

ㆍ시가총액 등을 고려하여 다음 표에 해당하는 대주주에 해당할 것

구 분		대주주 (지분율 또는 시가총액 중 하나의 요건을 충족하는 경우)
		2008.4.1.~2020.3.31.		2020.4.1~2021.3.31		2021.4.1~
		지분율	시가총액	지분율	시가총액	지분율	시가총액
상장주식	유가증권시장	1% 이상	15억원 이상	1% 이상	10억원 이상	1% 이상	3억원 이상
	코스닥시장	2% 이상	15억원 이상	2% 이상		2% 이상
	코넥스시장	4% 이상	10억원 이상	4% 이상		4% 이상
비상장주식		4% 이상	15억원 이상	4% 이상		4% 이상

* 비상장주식 중 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령」 제178조 제1항에 따라 거래되는 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식 등은 시가총액 기준을 40억원으로 한다.

 

국외전출세의 과세대상

 

국외전출세의 과세대상은 다음에 해당하는 주식 등으로서 해당 거주자가 출국당시에 소유하고 있는 것으로 한다(소득세법 118의9 ①).

 

①다음 중 어느 하나에 해당하는 주식 등

가. 주권상장법인의 주식 등
나. 주권비상장법인의 주식 등

②다음 중 어느 하나에 해당하는 자산

가. 법인의 자산총액 중 다음의 합계액이 차지하는 비율이 50% 이상인 법인의 과점주주가 보유하는 주식 등
ⓐ 소득세법 제94조 제1호 및 제2호에 따른 자산(“부동산 등”)의 가액
ⓑ 해당 법인이 보유한 다른 법인의 주식가액에 그 다른 법인의 부동산 등 보유비율을 곱하여 산출한 가액

나. 「체육시설의 설치 ㆍ 이용에 관한 법률」에 따른 골프장 및 스키장과 「관광진흥법」에 따른 휴양콘도미니엄 및 전문휴양시설 사업을 하는 법인으로서 자산총액 중 위 가의 ⓐ 및 ⓑ의 합계액이 차지하는 비율이 80% 이상인 법인의 주식 등

 

국외전출세의 과세표준

 

거주자가 국외전출로 인해 비거주자가 되는 경우에 국외전출세를 과세하기 위한 주식 등의 양도소득과세표준의 계산은 거주자의 주식 등의 양도에 대한 양도소득과세표준의 계산방식과 유사한데, 이 경우에 양도소득과세표준은 종합소득, 퇴직소득 및 다른 일반 양도소득의 양도소득과세표준과는 구분하여 계산한다(소득세법 118의10 ⑤).

① 양도가액의 계산

국외전출세의 과세대상이 되는 국외전출자의 국내주식 등의 양도가액은 출국일 당시의 시가로 하는데, 이 경우 시가란 국외전출자의 출국일 당시의 해당 주식 등의 거래가액을 말한다. 다만, 시가를 산정하기 어려울 때에는 그 규모 및 거래상황 등을 고려하여 다음에서 정하는 방법에 따른다(소득세법 118의10 ①, 소득세법 시행령 178의9 ①ㆍ②).

가. 주권상장법인의 주식 등: 소득세법 제99조 제1항 제3호, 제5호 및 제6호에 따른 기준시가

나. 주권비상장법인의 주식 등: 다음의 방법을 순차로 적용하여 계산한 가액
ⓐ 출국일 전후 각 3개월 이내에 해당 주식 등의 매매사례가 있는 경우 그 가액
ⓑ 소득세법 제99조 제1항 제4호부터 제6호까지의 규정에 따른 기준시가

②필요경비의 계산

양도가액에서 공제할 필요경비는 다음과 같이 소득세법 제97조에 따라 계산한다(소득세법 118의10 ②).

 

가.취득가액. 다만, ⓐ의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 ⓑ의 금액을 적용한다.
ⓐ 소득세법 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 든 실지거래가액
ⓑ 소득세법 시행령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

나. 자본적지출액 등으로서 소득세법 시행령으로 정하는 것

다. 양도비 등으로서 소득세법 시행령으로 정하는 것

③양도소득금액과 과세표준의 계산

국외전출세를 계산하기 위한 양도소득금액은 위 ①에 따라 계산한 양도가액에서 위 ②에 따른 필요경비를 공제한 금액으로 한다(소득세법 118의10 ③). 그리고 양도소득과세표준은 양도소득금액에서 연 250만원을 공제한 금액으로 한다(소득세법 118의10 ④).

 

국외전출세의 산출세액과 조정공제 등

 

①세율 및 산출세액의 계산

국외전출자의 주식 등에 대한 양도소득세는 양도소득과세표준에 다음의 계산식에 따라 계산한 금액을 그 세액(“산출세액”)으로 한다(소득세법 118의11). 이 경우 소득세법 제94조 제1항 제3호 나목에 따른 중소기업의 주식 등에 대해서는 2019년 말까지는 과세표준 금액에 관계없이 20%의 세율로 한다(법률 제16104호 부칙 제1조 단서).

 

양도소득과세표준	세 율
3억원 이하	20%
3억원 초과	6천만원 + (3억원 초과액 × 25%)

②조정공제액의 계산

국외전출세는 실제로 주식 등을 양도하는 것에 대한 과세가 아니기 때문에 나중에 실제로 주식 등을 양도하는 경우에 출국일 시점의 평가액과 차이가 날 수 있다. 따라서 국외전출자가 출국한 후 국외전출자 국내주식 등을 실제 양도한 경우로서 실제 양도가액이 제118조의10 제1항에 따른 양도가액보다 낮은 때에는 다음의 계산식에 따라 계산한 세액(“조정공제액”)을 산출세액에서 공제한다(소득세법 118의12 ①).

 

[소득세법 제118조의10 제1항에 따른 양도가액 - 실제 양도가액] × 소득세법 제118조의11에 따른 세율

③외국납부세액의 공제

국외전출자가 출국한 후 국외전출자 국내주식 등을 실제로 양도하면서 해당 자산의 양도소득에 대하여 외국정부(지방자치단체를 포함한다)에 세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 국제적으로 이중과세가 발생할 수 있기 때문에 산출세액에서 조정공제액을 공제한 금액을 한도로 다음의 계산식에 따라 계산한 외국납부세액을 산출세액에서 공제한다(소득세법 118의13).

 

해당 자산의 양도소득에 대하여 외국정부에 납부한 세액 × [소득세법 제118조의10 제1항에 따른 양도가액(소득세법 제118조의12 제1항에 해당하는 경우에는 실제 양도가액) - 소득세법 제118조의10 제2항에 따른 필요경비] ÷ (실제 양도가액 - 소득세법 제118조의10 제2항에 따른 필요경비)

 

그런데 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우에는 이중과세가 발생하지 않으므로 위의 외국납부세액공제를 적용하지 아니한다(소득세법 118의13 ②).

ⓐ 외국정부가 산출세액에 대하여 외국납부세액공제를 허용하는 경우

ⓑ 외국정부가 국외전출자 국내주식 등의 취득가액을 소득세법 제118조의10 제1항에 따른 양도가액으로 조정하여 주는 경우

④비거주자의 국내원천소득 세액공제

국외전출자가 출국한 후 국외전출자 국내주식 등을 실제로 양도하여 제119조 제11호에 따른 비거주자의 국내원천소득으로 국내에서 과세되는 경우에는 산출세액에서 조정공제액을 공제한 금액을 한도로 제156조 제1항 제7호에 따른 금액을 산출세액에서 공제한다(소득세법 118의14 ①). 이 경우 비거주자의 국내원천소득에 대한 세액공제를 하는 경우에는 소득세법 제118조의13 제1항에 따른 외국납부세액의 공제는 적용하지 아니한다(소득세법 118의14 ②).

⑤세액공제신청서의 제출

위 ②에 따른 조정공제, ③에 따른 외국납부세액공제 또는 ④에 따른 비거주자의 국내원천소득 세액공제를 받으려는 자는 국외전출자 국내주식 등을 실제 양도한 날부터 2년 이내에 세액공제신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출(국세정보통신망을 통한 제출을 포함한다)하여야 한다(소득세법시행령 178의10).

 

국외전출세의 신고ㆍ납부 및 가산세 등

 

①국내주식 등의 보유현황의 신고

국외전출자는 국외전출자 국내주식 등의 양도소득에 대한 납세관리인과 국외전출자 국내주식 등의 보유현황을 출국일 전날까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 이 경우 국외전출자 국내주식 등의 보유현황은 신고일의 전날을 기준으로 작성한다(소득세법 118의15 ①).

②양도소득과세표준의 신고 및 세액의 납부

국외전출자는 국내주식 등의 양도소득과세표준을 출국일이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내(위 ①에 따라 납세관리인을 신고한 경우에는 제110조 제1항에 따른 양도소득과세표준 확정신고 기간 내)에 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다(소득세법 118의15 ②). 이 경우 국외전출자가 양도소득과세표준을 신고할 때에는 산출세액에서 소득세 또는 다른 조세에 관한 법률에 따른 감면세액과 세액공제액을 공제한 금액을 납세지 관할 세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다(소득세법 118의15 ③).

 

③가산세

국외전출자가 제1항에 따라 출국일 전날까지 국외전출자 국내주식 등의 보유현황을 신고하지 아니하거나 누락하여 신고한 경우에는 다음의 구분에 따른 금액의 2%에 상당하는 금액을 산출세액에 더한다(소득세법 118의15 ④).

 

ⓐ 출국일 전날까지 국외전출자 국내주식 등의 보유현황을 신고하지 아니한 경우: 출국일 전날의 국외전출자 국내주식 등의 액면금액(무액면주식인 경우에는 그 주식을 발행한 법인의 자본금을 발행주식 총수로 나누어 계산한 금액을 말한다) 또는 출자가액

ⓑ 국내주식 등의 보유현황을 누락하여 신고한 경우: 신고일의 전날을 기준으로 신고를 누락한 국외전출자 국내주식 등의 액면금액 또는 출자가액

④경정청구

소득세법 제118조의12 제1항에 따른 조정공제, 제118조의13 제1항에 따른 외국납부세액공제 및 제118조의14 제1항에 따른 비거주자의 국내원천소득 세액공제를 적용받으려는 자는 국외전출자 국내주식 등을 실제 양도한 날부터 2년 이내에 납세지 관할 세무서장에게 경정을 청구할 수 있다(소득세법 118의15 ⑤).

 

국외전출세의 납부유예

 

①납부유예의 신청

국외전출자는 납세담보를 제공하거나 납세관리인을 두는 등 다음에서 정하는 요건을 모두 충족하는 경우에는 소득세법 제118조의15 제3항에 따른 세액의 납부규정에 불구하고 출국일부터 국외전출자 국내주식 등을 실제로 양도할 때까지 납세지 관할 세무서장에게 양도소득세 납부의 유예를 신청하여 납부를 유예 받을 수 있다(소득세법 118의16 ①, 소득세법시행령 178의12 ①). 이 경우 납부유예를 받으려는 자는 양도소득과세표준신고서 및 납부계산서를 제출할 때 납부유예신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다(소득세법 시행령 178의12 ④).ⓐ 「국세기본법」 제29조에 따른 납세담보를 제공할 것ⓑ 소득세법 제118조의15 제1항에 따라 납세관리인을 납세지 관할 세무서장에게 신고할 것

②납부유예 세액의 납부와 이자상당액의 가산

국내주식 등에 대한 양도소득세의 납부유예를 받은 국외전출자가 국외전출자 국내주식 등을 실제 양도한 경우 양도일이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 국외전출자 국내주식 등에 대한 양도소득세를 납부하여야 하는데(소득세법 118의16 ③), 납부를 유예 받은 국외전출자가 출국일부터 5년(국외전출자의 「국외유학에 관한 규정」 제2조 제1호에 따른 유학의 경우에는 10년으로 한다) 이내에 국외전출자 국내주식 등을 양도하지 아니한 경우에는 출국일부터 5년이 되는 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 국외전출자 국내주식 등에 대한 양도소득세를 납부하여야 한다(소득세법 118의16 ②, 소득세법 시행령 178의12 ②). 이 경우 납부를 유예 받은 국외전출자가 국외전출자 국내주식 등에 대한 양도소득세를 납부할 때는 다음 계산식에 따라 산출된 금액을 납부유예를 받은 기간에 대한 이자상당액으로 가산하여 납부하여야 한다(소득세법 118의16 ④, 소득세법 시행령 178의12 ③).

 

이자상당액 = 법 제118조의 15 제3항에 따른 금액 × 신고기한의 다음 날부터 납부일까지의 일수 × 납부유예 신청일 현재 「국세기본법 시행령」 제43조의 3 제2항에 따른 이자율(2019년 3월 20일 현재 연 2.1%)

 

재전입 등에 따른 국외전출세의 환급 등

 

국외전출자(아래 ③의 경우에는 상속인을 말한다)는 다음 중 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 경우 그 사유가 발생한 날부터 1년 이내에 납세지 관할 세무서장에게 이미 국외전출세로 납부한 세액의 환급을 신청하거나 납부유예 중인 세액의 취소를 신청하여야 한다(소득세법 118의17 ①). 이렇게 국외전출세의 환급이나 납부유예 세액의 취소 신청을 받은 납세지 관할 세무서장은 지체 없이 국외전출자가 납부한 세액을 환급하거나 납부유예 중인 세액을 취소하여야 한다(소득세법 118의17 ②).

 

①국외전출자가 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식 등을 양도하지 아니하고 국내에 다시 입국하여 거주자가 되는 경우

②국외전출자가 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식 등을 거주자에게 증여한 경우

③국외전출자의 상속인이 국외전출자의 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식 등을 상속받은 경우

 

그런데 위 ② 또는 ③에 해당하여 국외전출자가 납부한 세액을 환급하는 경우에는 「국세기본법」 제52조에도 불구하고 국세환급금에 국세환급가산금을 가산하지 아니한다(소득세법 118의17 ③).