부담부증여

[원출처] 상속세 및 증여세 실무해설(영화조세통람, 신재열 외 2인) 등

 

1. 부담부증여에 대한 세법상 취급

 

(1) 상증법상 취급

 

증여세과세가액은 증여일 현재 상증법에 따른 증여재산가액을 합친 금액(합산배제증여재산가액은 제외)에서 그 증여재산에 담보된 채무(임대보증금을 포함)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다(상증법 47 ①, 상증령 36 ①).

이 경우 배우자간 또는 직계존비속간의 부담부증여(배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정 포함)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만 그 채무액이 국가 및 지자체에 대한 채무 등 객관적으로 인정된느 것인 경우에는 그러하지 아니하다(상증법 47 ③, 상증령 36 ②).

 

(2) 소득세법상 취급

 

부담부증여(배우자, 직계존비속간 부담부 증여시 인수한 채우믜 거짓 추정에 해당하는 경우는 제외)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다(소법 88 ①).

 

2. 부담부증여의 성립 요건

 

① 증여자 본인의 실질적인 채무일 것
② 증여일 현재 존재하는 채무일 것
③ 재산이전을 원인으로 발생하는 채무가 아닐 것
④ 해당 증여재산에 담보된 채무일 것
⑤ 수증자가 채무를 실제로 인수할 것

 

(1) 증여자 본인의 실질적인 채무일 것

- 제3자의 채무를 담보하는 부동산을 증여받는 경우에는 부담부증여와는 관련이 없는 것이다(서면4팀-1448, 2004.09.16.).

- 부담부증여로 인정되지 아니한 제3자의 담보채무를 수증자가 채무자를 대위하여 변제하였으나 채무자에게 구상권을 행사한 경우라면 새로운 증여로 보지 아니한다(상증통 47-36-6).

- 대출자 명의는 제3자로 되어있으나 실제는 증여자의 채무인 경우 부담부증여에 해당한다(국심2001부1707, 2001.12.28.).

- 증여재산이 임대자산이고 토지와 건물의 소유자가 다른 경우의 임대보증금 공제는 귀속이 구분되는 경우에는 그 귀속에 따르며 불분명할 경우에는 토지와 건물의  시가에 의하여 안분한다(상증집행 47-36-4).

 

(2) 증여일 현재 존재하는 채무일 것

- 증여일 이후 새로이 발생된 증여자의 채무는 증여재산의 가액에서 차감할 채무로 보지 아니한다(서면4팀-2353, 2005.11.28.).

- 증여자가 전세 보증금을 먼저 상환하고, 청구인들이 증여자에게 전세보증금 상당액을 상환한 것이므로, 증여일 현재를 기준으로 할 경우 쟁점아파트에 담보된 채무가 없는 것이므로 처분청의 당초 처분은 잘못이 없음(국심2007서716, 2007.05.23.).

(3) 재산이전을 원인으로 발생하는 채무가 아닐 것

 

수증자가 인수한 채무가 재산에 담보되어 있는 채무가 아닌 증여재산이전을 원인으로 발생된 채무를 인수하는 것은 부담부증여가 아닌 양도다. 재산이전에 대한 대가를 지불하기로 한 당사자 간의 채권채무계약은 양도거래에 따른 지급이연 계약일 뿐 부담부 증여로 볼 수 없다.

 

(4) 증여재산에 담보된 채무일 것

 

상증법상 부담부증여에 의하여 증여재산가액에서 차감하는 채무는 증여재산에 담보된 채무라고 표현되어 있을 뿐, 구체적인 범위에 대해 서술하고 있지 않다. 다만 상증법은 상속재산에서 차감하는 상속채무(상증법 14)는 해당 상속재산을 목적으로 하는 유치권, 질권, 전세권, 임차권, 양도담보권, 저당권 등으로 그 인정범위를 담보된 채무로 한정하고 있다. 부담부증여도 상속채무의 범위를 차용하여 증여재산에서 차감하는 증여채무의 범위를 증여재산을 목적으로 하는 유치권, 질권, 전세권, 임차권, 양도담보권, 저당권 등에 따른 담보권으로 담보된 채무로 한정하고 있다.

- 증여자의 예금을 담보로 대출받은 채무액은 해당 증여재산에 담보된 채무가 아니므로 이를 증여세 과세가액에서 차감할 수 없다(국심2006서2504, 2006.10.02.)

- 증여재산에 담보된 채무 이외에 증여자의 개인신용대출을 수증자가 실질적으로 인수하여 변제하였다면 개인신용대출에 상당하는 증여재산 부분은 수증자가 증여받았다고 보기 어럽다(심사2016증여0007, 2016.06.20.).  ---> 다소 논란

- 금융재산을 증여하는 경우로서 해당 금융재산에 담보된 증여자의 채무는, 수증자가 인수한 사실이 입증된 때에는 증여재산가액에서 공제한다(재산-881, 2009.05.06.).

- 증여자가 임차인들로부터 받아 보관 중인 임대보증금 중 증여하는 재산에 해당되는 금액을 수증자에게 인도하는 경우에는 해당 임대보증금은 수증자가 인수한 채무에 해당하지 않으므로 증여재산에서 차감하지 않는다. 이 경우 임대보증금이 별개의 현금 증여에 해당하는지, 수증자가 해당 재산을 증여받으면서 증여 재산에 대한 채무와 그 채무에 대한 금원을 동시에 인수한 것인지의 여부에 대하여는 구체적인 사실을 조사하여 판단할 사항이다(재삼46014-2413, 1997.10.10.).

- 증여자가 임대차계약기간에 해당하는 월세상당액을 일시불로 받고 수증자가 임대차계약에 따른 증여자의 의무를 포괄적으로 승계하였음이 입증되는 때에는 증여일 현재 선수입한 월세상당액을 증여재산가액에서 공제하는 것이다(재재산46014-22, 2002.01.24.).

- 근저당권이 설정된 증여자의 재산 중 일부를 증여받으면서 해당 재산에 대한 채무 전부를 인수한 경우로서 증여자의 채무를 수증자가 인수하였음이 입증되는 경우에는 인수한 채무액을 증여재산가액에서 공제할 수 있는 것이다(서일46014-11843, 2003.12.18.).

- 증여재산에 담보된 채무가 원래 수증자의 것인 경우 증여재산을 증여받으면서 인수한 채무로 볼 수 없다(조심2016전1931, 2016.09.12.).

 

(5) 수증자가 채무를 실제로 인수할 것

 

증여받은 당해 재산에 담보된 증여자의 채무를 수증자가 부담하기로 약정하여 인수한 사실이 입증되는 경우에 한하여 증여재산의 가액에서 그 채무액을 공제할 수 있다(법령해석재산-0448, 2016.05.14.).

 

 

•  이자비용의 지급 여부

 

- 증여일 이후 수증자가 본인의 자금으로 쟁점부동산에 근저당권이 설정된 쟁점채무액에 대한 이자를 부담하였다고 볼 수 없으으모 채무를 공제하지 아니한 처분은 타당(국심2003중2533, 2003.12.19.).

 

- 토지를 증여자로부터 증여받은 이후에도 약 1년 4개월 동안 동 채무의 명의자가 증여자로 유지되었고, 이 기간동안 증여자의 예금계좌에서 대출이자가 계속하여 지급되어 왔던 것으로 보아 청구인이 동 채무를 인수한 것으로 보이지 않는다(조심2014부1867, 2014.07.28).

 

- 증여계약 이후에도 증여자가 이자를 지급한 사실이 있으므로 수증자의 진정한 채무의 인수로 인정될 수 없다(감심2004-0157, 2004.12.16.).

 

• 인수자의 변제 여부

 

부동산등기부등본에 의하면 비록 쟁점 부동산의 증여일자와 일치하지는 않지만 수증자의 근저당권 설정사실이 확인되고 금융자료에서 수증자가 증여자에게 대출금의 대부분을 송금한 사실이 확인되는바, 채권자의 진술을 진실한 것으로 판단되고 쟁점 부동산 증여계약에 참여한 법무사도 위 진술에 부합하는 확인서를 제출한 바 있다. 따라서 수증자는 자신이 인수한 쟁점채무를 변제한 것으로 보아야 할 것이다(국심 2007부1575, 2007.10.11.).

 

• 임대보증금 인수 여부

 

증여 이후의 임차인들과 작성하였다는 임대차연장계약서들은 계약당사자들의 변경 사실이 나타나고 있으나 계약금, 잔금, 지급일자 및 임대차기간 등이 기재돼 있지 않고 있어 쟁점 임대보증금 채무의 인수사실을 확정하는 증빙으로 보기 어렵다. 또한 임차인 중 일부 임차인 증여 이후에도 수증자가 아닌 증여자와 임대차연장계약을 체결하고 종전과 같이 증여자의 남편에게 월차임을 지급하고 있었음이 확인되므로 임대보증금 채무를 인수하였다는 청구인의 주장은 신빙성이 없는 것으로 판단된다(국심2006서3500, 2007.06.07.).

 

 

• 채무인수약정, 채권자의 승낙이 없더라도

 

- 처분청은 채무인수약정이 없다하여 부담부증여로 인정하지 않았으나 해당 법령의 규정취지에 비추어 볼 때 배우자 또는 직계존비속간에 채무인수를 통한 부담부증여가 있는 경우에도 그 채무인수가 진정한 것이라면 수증자에게 채무변제능력이 있는지의 여부나 채무인수에 관하여 채권자의 승낙이 있었는지의 여부와는 관계없이 증여재산가액에서 그 인수채무액을 공제하여 증여세 과세가액을 정하는 것이 타당하다할 것이다(심사증여2001-0103 , 2001.11.30.).

 

- 증여계약서상에 채무인수내용을 기재하지 아니하였더라도 사실상 자녀가 부모의 채무를 인수한 것이 확인되는 때에는 그 채무액을 증여재산가액에서 차감하는 것이나 이에 해당하는지 여부는 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항이다(재산-635. 2009. 03. 26.).

 

• 채무를  인수하지 않았더라도 구상권행사가 불가능 하다면

 

- 직계존비속간의 담보부부동산의 증여에 있어서 피담보채무를 인수하지 않은 경우에도 주채무자인 증여자의 채무불이행으로 담보권실행이 확실시되고 증여자의 무자력으로 수증자의 증여자에 대한 구상권행사가 실효를 거둘 수 없을 것이 명백한 경우에는 피담보채무의 인수여부와는 관계없이 위와 같은 사정을 참작하여 증여세 과세액을 정할 수 있다고 보아햐 한다(대법원87누991, 1989.04.25.).

 

• 부동산 등기내용에 불구하고

 

- 부동산에 대한 소유권이전이 부담부증여인지 단순증여인지 여부는 등기된 내용에 불구하고 채무인수 여부 등 실질내용에 따라 판단하는 것이다(심사증여2014-0008, 2014.04.28.).

 

- 모친과 수증자인 아들 사이의 임대차계약에 따른 모친의 임대보증금채무를 사실상 수증자가 인수한 것이 확인되는 때에는 그 채무액을 증여재산가액에서 차감하는 것이다(재산세과-915, 2010.12.10.).

 

3. 증여재산가액을 초과하는 채무의 인수(역증여)

 

부담부증여시 수증자가 인수하는 채무액이 증여재산가액을 초과하는 경우(예 - 父가 子에게 은행채무 7억원, 개별주택가격 5억원인 단독주택을 부담부증여하는 경우)가 있을 수 있다.

 

이에 대하여 과세관청은 수증자가 인수한 채무액이 증여재산가액을 초과하는 경우에는 해당 초과하는 금액에 대하여 '채무면제 등에 따른 증여'(상증법 36)에 따라 수증자가 증여자에게 증여한 것으로 본다(재산-614,2009.02.23. 외 다수)고 해석하고 있다. 따라서 위 예의 경우 父에게 5억원의 양도가액에 대한 양도세, 子에게 2억원의 증여가액에 대한 증여세를 계산하게 된다.

 

그러나 상증법상 저당권 등이 설정된 재산은 담보채권액과, 시가 또는 보충적 평가액 중 큰 금액으로 평가하는 것이며, 이는 시가주의원칙을 보충하여 시가에 보다 근접한 가액으로 재산을 평가하고자 하는 취지에서 규정된 것(대법원91누2137, 1993.03.23.)이다. 따라서 개별주택가격이 5억원인 주택에 대한 담보채무가 7억원인 경우 7억원으로 평가해야 하는 것이다. 결국 부담부증여 시 증여재산가액을 초과하는 채무의 인수(역증여)의 경우에는 채무인수액 전체에 대하여 증여자의 양도소득세를 계산하고, 증여가액은 없는 것으로 해석하는 것이 보다 옳은 방법이라 여겨진다(책 저자 의견).

 

4. 부담부증여에 대한 사후관리

 

부담부증여로서 차감하는 채무액은 증여재산에 담보돼 있는 증여자의 채무를 수증자가 실제로 인수한 것에 한한다. 수증자가 인수한 채무가 실제로 증여자의 채무인지, 채무 자체에 가공채무혐의가 없는지, 증여재산에 담보되어 있는 채무인지 여부는 증여 당시 증빙 및 사실관계에 근거하여 확인할 수 있으나, 수증자가 실제로 채무인수를 하였는지 여부는 증여 당시 수중자의 재력상태로 판단할 수 없으며 차후 부채사후관리를 통하여 이루어질 수밖에 없다. 따라서 만약 사후관리 결과 수증자가 아닌 증여자가 해당 채무에 대한 이자를 지급하거나 채무를 변제한 사실이 밝혀지면 수증자가 증여 당시 채무를 인수하지 않은 것으로 보아 증여재산가액에서 채무를 차감하지 않는 것이며, 수증자 이외의 제3자가 변제한 경우에는 수증자와 제3자간에 새로운 증여의 문제가 발생하게 된다.

 

5. 기타 사례들

 

- 甲이 동생 乙, 丙에게 부동산을 각각 1/2 지분씩 증여하면서 당해 재산에 담보된 은행채무를 乙이 전부 인수한 경우로서 乙의 채무에 대하여 丙의 지분만큼 물상보증된 경우, 丙에 대해서는 부담부증여가 성립되지 않음(사전-2015-법령해석재산-0448, 2016.05.04.).

 

- 쟁점대출금채무의 주채무자는 청구인의 배우자이고 청구인은 쟁점대출금채무의 연대보증인으로 확인되는 점, 증여계약서상 청구인은 쟁점아파트의 2분의 1지분만을 증여받았을 뿐 별도의 채무인수약정이 없는 것으로 확인되고, 실제로 청구인이 쟁점대출금채무를 인수하여 원리금을 상환한 내역이 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움(조심2017구5169, 2018.10.17.).

 

- 부가 임대용 건물(대지 포함, 평가액 20억원)의 1/2을 자에게 증여하면서 당해 건물의 임대보증금 반환채무 5억원 전액을 자가 부담하는 조건으로 부담부증여계약을 체결한 경우, 당해 증여재산에 담보된 증여자의 채무를 수증자가 인수한 사실이 입증된 경우에는, 증여재산의 가액에서 그 채무액을 공제한 가액을 증여세과세가액으로 하는 것임(서일46014-10094 , 2002.01.22.).

 

- 소득세법 제88조 제1항은 전단에서 과세대상인 양도를 정의하는 한편, 후단에서 ‘부담부증여에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다’고 규정하고 있다. 따라서 부담부증여에 있어서 증여가액 중 수증자의 인수채무액에 상당하는 부분은 양도소득세의 과세대상이 되고, 이는 이른바 면책적 채무인수로서 증여자의 채무를 소멸시키고 수증자가 채무자의 지위를 승계하는 경우는 물론, 증여자의 종전 채무가 그대로 존속하는 중첩적 채무인수의 경우에도 수증자가 증여자와 함께 채무를 부담하거나 증여자를 대신하여 채무를 변제할 의무를 확정적으로 부담하므로 부담부증여 당시에 이미 수증자의 무자력 등으로 인하여 수증자의 출재에 의한 채무변제가 이루어지지 아니할 것임이 명백하다는 등의 특별한 사정이 없는 한 마찬가지이며, 이후 수증자가 채무의 변제를 게을리함으로써 부담부증여계약이 해제된다면 계약의 효력이 소급적으로 상실되어 수증자의 인수채무액에 상당하는 부분도 양도소득세의 과세요건인 자산의 양도가 처음부터 없었던 것이 될 뿐이다(대법원 2016두45400, 2016.11.10.).